原创 洪树涌 陈俊先 广东泓法刑辩战队

                                                             广东泓法刑辩战队

——一个有战斗力的团队

      随着金税三期系统的逐步完善，越来越多的企业涉嫌增值税专用发票的犯罪问题逐步显现出来。据相关法律文书网统计，截止到2019年10月份，涉及虚开增值税专用发票犯罪的案件约33802件，其中法院层级以基层为主，占66.11%，以地域分，上海、江苏、浙江、山东、安徽、河南、河北、广东等沿海经济发达省份和中原经济中心居多，与其他地区相比，上述地区的企业更易诱发增值税专用发票的犯罪问题。

企业之痛：法律规定过于宽泛

   《刑法》第205条虚开增值税专用发票罪，是指虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。《刑法》针对虚开增值税专用发票罪的行为模式规定的过于简单，随后1995年《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》规定虚开增值税专用发票行为特指四种行为：为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。

      那经济活动中的挂靠行为、第三人交货或第三人提供服务行为，第三人付款行为，均会出现开票方、受票方实际与交易双方不一致的现象（即所谓资金流、发票流和货物不一致的行为），资金流、发票流和货物不一致的行为是否应当是否都应一刀切的认定为“虚开增值税发票”行为，值得商榷。

      另外，在司法实践中，不仅要审查行为人客观上是否造成了“票流、货流、现金流”，更要审查行为人主观上是否具有骗取国家税款的目的，客观上亦造成了国家税款的损失，才可成立虚开增值税专用发票罪。2020年4月，广东泓法战队陈俊先律师就成功办理一起虚开增值税发票案件成功不起诉案例，借此向各位同行总结的剖析虚开增值税专用发票案件七大无罪辩点。

辩点一、第三方名义经营，第三方开票不构成虚开增值税专用发票罪

    （1）未挂靠，但存在实际经营

      参考案例：最高院2018年保护企业家案例，张某强虚开增值税专用发票案（【2016】最高法刑核51732773号刑事裁定书）该裁定书认为，张某强以其他单位的名义对外签订销售合同、收取货款，并以该单位的名义开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，在实际上也没有造成国家税款的损失，应当无罪。 

解  析

      国家税务总局公告2014年第39号 国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告规定：1、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；2、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；3、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

     2015年最高人民法院研究室对公安部经侦局《<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》（法研【2015】58号，下称2015年最高法58号复函）：二、行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

      案例中，张某强的行为符合税务总局和最高法相关文件中关于以他人名义提供服务或货物，并已他人的名义开票的核心精神。

   （2）挂靠，且存在实际经营。

     举例，某工程队挂靠某具有资质单位对外承包工程施工，并心该单位名义对外经营，收取费用并以该单位名义开具增值税专用发票的，不宜定为虚开发票。

解  析

      2015年最高法研究室第58号复函：明确提到：“挂靠”的情况不属于虚开增值税专用发票罪；

      2014年关于《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》的解读的第二点明确：第一，如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于国家税务总局2014年第39号公告规定的情形。

     辩点二、存在真实交易的情况下让他人为自己代开发票，不构成虚开增值税专用发票罪

      参考案例：杜某某虚开增值税专用发票案（【2015】泰中刑二终字第150号刑事判决书）

      该判决书认为：尽管杜某某让给罗某某为自己开具了增值税专用发票，但杜某某与下游农户之间存在真实的石英石交易，三流一致，且未造成国家税款损失，不构成虚开增值税专用发票罪。

解  析

       国家税务总局2014年第39号公告文件的精神仍强调①提供②收款③一致。所规定的三个一对一的“向”所体现的是货物流、资金流和发票流相互一致。仍然强调“三流一致”的增值税抵扣原则，而本案中亦符合“三流一致“原则。 

       辩点三、不具有利用虚开发票抵扣税款的目的和可能，不构成虚开增值税专用发票罪

   （1）为了虚增业绩，相互对开或者循环虚开增值税专用发票

     参考案例：魏某某、马某某虚开增值税专用发票案（【2016】津0101刑初288号刑事判决）

     该判决书认为：魏某某和马某某未将相互对开或环开的发票用于抵扣税款，客观上没有造成国家税款，不构成虚开增值税专用发票罪。

   （2）为了显示公司实力、使公司在合作谈判中能处于有利地位而虚开增值税专用发票来虚增固定资产

     参考案例：松某公司、陈某某、施某某虚开增值税专用发票案（【2001】闽刑终字第391号刑事判决书）

     该判决书认为，涉案公司和负责人未将虚开的发票用于抵扣税款，而是为了夸大公司实力。因此，主观上不具有骗取国家税款的目的，不构成虚开增值税专用发票罪。 

解  析

    1、增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。

     2、2009年《增值税暂行条例》规定：在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。即凡是从事销售、加工等商品生产、流通环节并使商品增加附加值的个人或单位，都有缴纳增值税的义务。

    3、增值税计算公式：应纳税额=当期销项税额－当期进项税额。案例2中涉案公司和负责人所开出的增值税发票，没有按上述公式将未将虚开的发票用于抵扣税款。

      辩点四、为促成交易而虚开，但如实纳税，不构成虚开增值税专用发票罪

      参考案例：李某甲、李某乙虚开增值税专用发票案（【2016】川15刑终113号刑事判决书

      该判决书认为，尽管开具的发票与实际交易情况不符，但行为人根据实际销售数额缴纳了税费，即使在下一销售环节将虚开的发票进行抵扣，客观上也不会造成国家税款的损失。

辩点五、以虚拟销售事项纳税，再以虚拟购进货物抵扣税额，不构成虚开增值税专用发票罪

     参考案例：巴某某虚开增值税专用发票案（【2017】皖0121刑初326号刑事判决书）

      该案件中，行为人缴纳了不应当缴纳的税款，之后又用虚开的发票进行抵扣，客观上没有造成国家税收流失。若单纯地将其虚开的行为认定为犯罪，则偏离实质正义。

辩点六、没有实际发生商品流转和商品增值不构成虚开增值税专用发票罪

      参考案例：合惠伟业公司、赵某虚开增值税专用发票案（【2019】京02刑终113号二审刑事判决书

     该判决认为，增值税是以商品或应税劳务在流转过程中产生的增值额为计税依据而征收的一种流转税，其征收以有实际商品流转或应税劳务发生且有增值为事实基础。由于合惠伟业公司和中国诚通公司之间没有实际发生商品流转，未产生实际商品增值，故合惠伟业公司向中国诚通公司开具的增值税专用发票没有缴纳增值税的事实基础，不缴纳该部分税款也不会给国家造成实际的税款损失，不构成虚开增值税专用发票罪。但合惠伟业公司的虚开行为严重扰乱了增值税专用发票的正常管理秩序，已构成行政违法。

解  析

      增值税是以商品或应税劳务在流转过程中产生的增值额为计税依据而征收的一种流转税，商品或应税劳务没有产生增值的，不征税。

辩点七、虚开的税款金额未达到5万元，不构成虚开增值税专用发票罪

     《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》第五条规定：在新的司法解释颁行前，对虚开增值税专用发票刑事案件定罪量刑的数额标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第3条的规定执行，即虚开的税款数额在五万元以上的，以虚开增值税专用发票罪处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金。

        也就是说，虚开的税款数额未达五万元的，不构成虚开增值税专用发票罪。

作者简介：

洪树涌：广东广信君达律师事务所管理合伙人、刑事一部部长

陈俊先：广东广信君达律师事务所专职律师、广东泓法战队成员，清华大学法学院金融犯罪法律实务高级研修班成员。